Изменения и дополнения по вопросам привлечения к уголовной ответственности за налоговые преступления были внесены в Уголовный кодекс, Уголовно-процессуальный кодекс, Налоговый кодекс и Закон РФ «О милиции». Они определяются вектором развития правовой системы страны в последние годы и в целом преследуют три цели:
1. Снизить уровень коррупции в компетентных органах.
2. Исключить привлечение к ответственности «случайных» лиц.
3. Обеспечить фискальный интерес государства.
Не секрет, что налоговое законодательство отличается сложностью, противоречивостью и неясностью в применении ряда положений. Это приводит на практике к тому, что даже самые осторожные и добропорядочные налогоплательщики (и налоговые агенты) допускают нарушения в применении той или иной нормы законодательства. Более того, часто можно видеть, как по одному вопросу может быть несколько противоречащих друг другу позиций как на стороне разных органов (судебных, финансовых, налоговых), так и на стороне одного (например, противоречивые позиции Минфина РФ периодически появляются в течение короткого промежутка времени).
В совокупности с низкими суммовыми ограничениями для возбуждения дела по налоговому составу (198-199.1 УК РФ) все это создавало благодатную почву для развития коррупции, с одной стороны, и привлечения к уголовной ответственности «случайных» лиц — с другой.
С момента отмены деятельного раскаяния как основания для освобождения от уголовной ответственности по налоговым составам, согласно статистическим данным, представленным на веб-сайте МВД России http://www.mvdinform.ru/, число лиц, подвергающихся уголовному преследованию за налоговые преступления, неуклонно росло. Вместе с тем количество лиц, привлеченных к уголовной ответственности, например, за уклонение от уплаты налогов с организации (по ст. 199 УК РФ), не превышает 20% от количества возбужденных уголовных дел. Такой процент может отражать, в том числе, частое попадание в поле уголовного преследования законопослушных лиц.
28 декабря 2006 года Пленум Верховного суда РФ принял постановление № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления», которое, однако, в ряде случаев лишь усложнило правоприменение. Дело в том, что как само законодательство, так и, в большей степени, правоприменительная практика, имели существенный перекос в сторону уголовной репрессии.
Таким образом, несмотря на то, что в последние годы была осуществлена значительная работа по устранению на законодательном уровне условий для административного произвола в отношении налогоплательщиков, напряжение в налоговых правоотношениях если и было снято, то в незначительной степени.
В такой ситуации, изменения в законодательство, регулирующее вопросы привлечения к уголовной ответственности за налоговые преступления, очевидно назрели. Новые правовые ориентиры развития налоговой системы потребовали декриминализации сферы налоговых правоотношений. И, прежде всего, решения своих проблем ждали налогоплательщики, которые при отсутствии в их деятельности признаков налогового мошенничества как обмана подвергаются рискам уголовного преследования.
Государство заинтересовано в том, чтобы налогоплательщик систематически уплачивал налоги в бюджет, развивая бизнес, тем самым сохраняя (а лучше — увеличивая) объемы доходов бюджетной системы. В случае же совершения налогового правонарушения первичной целью государства является компенсация его потерь в виде уплаты налогов, пеней и штрафов (если применимо). Ранее действовавшее правовое регулирование этому явно не способствовало, в связи с чем привлечение к уголовной ответственности влекло лишь прекращение хозяйственной деятельности налогоплательщиков и лишение государства как возможности получения компенсации потерь, так и будущих налоговых платежей с конкретного налогоплательщика.
То есть смысл изменения правового регулирования налоговых правоотношений состоит в том, чтобы сфокусироваться исключительно на наиболее крупных делах в отношении тех, кто не желает отказаться от противозаконных действий.
Каково же содержание ключевых изменений?
1. Увеличение размеров налогов (сборов), уклонение от уплаты которых может повлечь уголовную ответственность.
Квалифицирующими признаками объективной стороны налоговых преступлений является крупный и особо крупный размеры.
Существовавшие ранее количественные показатели сумм неуплаченных налогов и сборов были установлены еще шесть лет назад и с тех пор не пересматривались. В результате, отстав от реального уровня развития социально-экономических отношений, такие суммы, очевидно, не отражали степень опасности данных действий.
Согласно изменения для целей ст. 198 УК РФ крупным размером теперь признается сумма налогов (сборов), составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более шестисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион восемьсот тысяч рублей (ранее — сто тысяч рублей и триста тысяч рублей соответственно). Особо крупным размером признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более трех миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая девять миллионов рублей (ранее — пятьсот тысяч рублей и один миллион пятьсот тысяч рублей соответственно).
По статьям 199, 199.1 УК РФ крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо превышающая шесть миллионов рублей (ранее — пятьсот тысяч рублей и один миллион пятьсот тысяч рублей соответственно). Особо крупным размером является сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо превышающая тридцать миллионов рублей (ранее — два миллиона пятьсот тысяч рублей и семь миллионов пятьсот тысяч рублей соответственно).
2. Освобождение от уголовной ответственности по налоговым составам.
После шестилетнего перерыва в УК РФ вернулась норма, предусматривающая освобождение от уголовной ответственности лица, впервые совершившего преступление, предусмотренное ст. 198 УК РФ или ст. 199/199.1 УК РФ соответственно в случае полной уплаты сумм недоимки и соответствующих пеней, а также суммы штрафа в размере, определяемом в соответствии с НК РФ. Напомним, что до декабря 2003 года действовала норма, которая предусматривала освобождение лица, впервые совершившего преступление, если оно способствовало раскрытию преступления и полностью возместило причиненный ущерб (Федеральный закон от 08.12.2003 № 162-ФЗ).
При этом, согласно новым положениям, ущерб может быть погашен как самим физическим лицом (ст.ст. 198, 199, 199.1 УК РФ), так и организацией, уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с которой вменяется данному лицу (ст.ст. 199, 199.1 УК РФ).
Таким образом, если лицо в полном объеме выполнило требование налогового органа об уплате недоимки, а также соответствующих пеней и штрафов, то оно не подлежит уголовной ответственности, даже если размер недоимки предполагает возможность наличия признаков налогового преступления.
3. Процедура освобождения от уголовной ответственности за налоговое преступление.
В целях реализации механизма освобождения от уголовной ответственности, предусмотренной ст.ст. 198, 199, 199.1 УК РФ в гл. 4 УПК РФ была введена новая ст. 28.1, согласно которой уголовное преследование в отношении лица, подозреваемого или обвиняемого в совершении рассматриваемого преступления, прекращается по общим основаниям (например, отсутствие события преступления, отсутствие в деянии состава преступления и пр., см. ст.ст. 24, 27 УПК РФ), а также в случае, если до окончания предварительного следствия ущерб, причиненный бюджетной системе Российской Федерации в результате преступления, возмещен в полном объеме (то есть уплата сумм недоимки, соответствующих пеней, штрафов).
4. Преюдиция.
Существенным образом пересмотрена норма ст. 90 УПК РФ, регулирующая вопросы преюдиции. Если ранее суды, следователи и прокуроры без проверки признавали только обстоятельства, ранее установленные приговором суда, то теперь преюдициальное значение будет иметь и вступившее в законную силу решение суда, принятое в рамках гражданского, арбитражного или административного судопроизводства.
Впервые подобное положение появилось в постановлении Верховного суда № 64, согласно п. 23 которого суд указал на необходимость оценки иных судебных актов в совокупности с иными собранными доказательствами.
Вместе с тем, принимая во внимание форму выражения данного положения, оно не исключило ситуации привлечения к уголовной ответственности лиц, в ситуации, когда решение налогового органа, на основании которого доначислены налоги, пени, штрафы, признано недействительным, например, арбитражным судом.
5. Заключение под стражу по налоговому преступлению.
Часть 1 ст. 108 УПК РФ была дополнена нормой, в соответствии с которой заключение под стражу в качестве меры пресечения не может быть применено в отношении подозреваемого или обвиняемого в совершении налоговых преступлений, за исключением случаев, когда подозреваемый или обвиняемый не имеет постоянного места жительства на территории Российской Федерации; его личность не установлена; им нарушена ранее избранная мера пресечения; он скрылся от органов предварительного расследования или от суда.
Напомним, что ранее для заключения под стражу достаточно было одного усмотрения следователя, что предопределяло крайне коррупционный характер статьи.
6. Подследственность по налоговым преступлениям.
Следует также отметить, что с 1 января 2011 года предварительное следствие по налоговым составам будет производиться следователями Следственного комитета при прокуратуре Российской Федерации. Данное правило будет действовать в отношении уголовных дел, возбужденных после 1 января 2011 года.
7. Процедура передачи материалов в органы внутренних дел.
Поправки в Налоговый кодекс РФ обусловлены необходимостью более четкого определения условий и процедуры передачи налоговыми органами материалов в органы внутренних дел. В силу пункта 3 статьи 32 НК РФ в предыдущей редакции налоговый орган при наличии неисполненного в течение двух месяцев требования об уплате налога на сумму, превышающую указанный в УК РФ крупный размер налогового мошенничества (уклонения от уплаты налога), был обязан обратиться в орган уголовного преследования.
К сожалению, указанная норма НК РФ не предполагала запрет на обращение в орган уголовного преследования до указанного срока, она лишь содержала намерение законодателя исключить наиболее явные случаи служебного попустительства должностных лиц налоговых органов. Намерение это, заметим, было выражено не лучшим образом. Если налоговый мошенник просрочил требование на два месяца, то обращаться в орган уголовного преследования фактически поздно. Неисполнение требования часто связано с оспариванием налоговых претензий в правовом поле, в суде, что мошенники делают редко. Срок судебного рассмотрения составляет как раз не менее двух месяцев.
Таким образом, возможность перехода от налогового производства к уголовному не была ограничена четкими фактическими признаками, которые давали бы основания считать вероятным не просто нарушение налоговой обязанности, а уклонение от уплаты налогов. Любая налоговая проверка могла перерасти в возбуждение уголовного дела.
Согласно новой редакции обязанность по направлению материалов в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела возникает у налогового органа только в том случае, если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора), направленного налогоплательщику (плательщику сбора) на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщик (плательщик сбора) не уплатил в полном объеме указанные в данном требовании суммы недоимки, размер которой позволяет предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, соответствующих пеней и штрафов.
В совокупности с иными внесенными изменениями, новая редакция ст. 32 НК РФ означает, что материалы как могут, так и должны быть переданы налоговым органом в орган внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела только после того, как будет проведена налоговая проверка, решение налогового органа вступит в законную силу, налогоплательщик не уплатит в установленный срок суммы недоимки, пеней и штрафов, то есть не исполнит решение налогового органа, вступившее в законную силу.
То есть основанием для передачи материалов в органы внутренних дел и привлечения лица к ответственности в целом является установление факта правонарушения решением налогового органа и вступившим в законную силу (см. новую редакцию п. 3 ст. 108 НК РФ). Таким образом, уголовное производство может быть следствием налогового, но не может происходить параллельно с ним.
